Z pohledu zákona o účetnictví je každá účetní jednotka povinna provádět inventarizaci svého majetku a závazků alespoň jedenkrát za účetní období. Inventarizace má za cíl zjistit skutečný fyzický stav majetku a porovnat jej s dostupnými doklady v účetnictví. Pokud se fyzický stav liší od stavu v účetnictví, nastává inventarizační rozdíl.

 

Samotná fyzická inventura se provádí počítáním, měřením, vážením a dalšími obdobnými způsoby, případně mohou být využity jiné záznamy, které prokazují existenci majetku.

 

Inventarizační rozdíl může mít dvě podoby - manko nebo přebytek. Manko vzniká v případě, kdy skutečný stav majetku je nižší než evidovaný stav v účetnictví. Přebytek nastává v případě opačném, tedy pokud je skutečný stav majetku vyšší než stav evidovaný v účetnictví.

 

Jaké jsou účetní a daňové dopady jednotlivých inventarizačních rozdílů?

 

Zjistí-li účetní jednotka v rámci inventarizace manko, je povinna tuto skutečnost zobrazit v účetnictví. V případě manka je nutné zjistit, zda se rozdíl vztahuje k běžnému účetnímu období, nebo zda vzniklo na základě chyby minulých let a je významný. Pokud účetní jednotka vyhodnotí, že se manko vztahuje k běžnému účetnímu období, zaúčtuje jej na vrub finančních nebo provozních nákladů podle jeho charakteru. Jestliže se však manko vztahuje k chybě minulých let a zároveň je jeho hodnota významná, je třeba jej zaúčtovat na vrub účtu Jiné hospodaření minulých let. Podrobnější doporučení popisuje Národní účetní rada ve své interpretaci I-39.

 

Manko je v kontextu zákona o daních z příjmů daňově neuznatelným nákladem. Mankem pro účely daně z příjmů však nejsou technologické úbytky, ztratné v maloobchodním prodeji a nezaviněné úhyny zvířat považovaných za zásoby, a to do výše vnitropodnikové odůvodnitelné normy. V případě uvedených výjimek je poplatník daně nucen odlišit náklady vzniklé do stanovené normy, jenž budou daňově uznatelné a náklady nad normu, které nelze daňově uznat.

 

Daň z přidané hodnoty vychází z obdobné definice manka jako daň z příjmů (tedy přirozené úbytky nejsou mankem a nemusí se zohledňovat). Manko však vede ke změnám na DPH pouze v případě, že je nedoložené – tedy pokud nelze doložit zničení, ztrátu nebo odcizení majetku. Za doložené manko se považuje ztráta, která je doložena například soudním znalcem, posudkem pojišťovny či potvrzením od policie. Zákon o dani z přidané hodnoty upravuje manko v paragrafech § 77 a 78, přičemž dopad na DPH se u dlouhodobého majetku nazývá úprava odpočtu daně a u jiného obchodního majetku, například u zásob, pak vyrovnání odpočtu daně. Nedoložené manko vždy vede ke snížení již uplatněného nároku na odpočet u konkrétního majetku. Toto snížení musí poplatník ze zákona provést vždy.

 

V případě nedoloženého manka dlouhodobého majetku, u kterého byl při pořízení uplatněn nárok na odpočet, je nutné provést úpravu odpočtu daně. Úprava zohledňuje část nároku na odpočet, který nelze uznat z hlediska vzniku manka. Ze zákona je dána součinem původního odpočtu daně, rozdílu ukazatelů nároku na odpočet daně a počtem let zbývajících do konce lhůty pro úpravu daně. Lhůtou pro úpravu daně jsou obecně 3 roky u zásob a drobného dlouhodobého majetku, 5 let u ostatního dlouhodobého majetku a v případě staveb, jednotek a pozemků lhůta 10 let.

 

Jestliže vznikne nedoložené manko u zásob, je nutné zjistit původní odpočet daně aplikovaný pro ztracené zásoby a o tuto částku zvýšit svou daňovou povinnost. Pokud nelze zjistit jednoznačnou částku původního odpočtu daně, použije se k výpočtu, stejně jako k ocenění ztracených zásob, metoda FIFO nebo metoda váženého aritmetického průměru (a to ta, kterou poplatník používá v účetnictví).

 

Druhou možností vycházející z inventarizace je přebytek. I přebytek zjištěný při inventarizaci má vliv na účetnictví. Podle českého účetního standardu pro podnikatele č. 007 se přebytek u zásob zaúčtuje vždy ve prospěch nákladů. Vyhláška č. 2002/500 Sb. umožňuje zaúčtovat přebytek u zásob ve prospěch výnosů, tento postup je však podle interpretace I-39 Národní účetní rady nevhodný. Jiný postup účtování se použije u inventarizačního přebytku na dlouhodobém majetku. Pokud nastane přebytek u odpisovaného dlouhodobého majetku, pak by měl být zaúčtován na vrub dlouhodobého majetku a ve prospěch oprávek k dlouhodobému majetku. V případě přebytku u neodpisovaného majetku by měl být pak rozdíl zaúčtován na vrub dlouhodobého majetku a ve prospěch účtů skupiny 41 – Základní kapitál a kapitálové fondy.

 

Z pohledu daně z příjmů je přebytek zaúčtovaný do výnosů zdanitelný. Pokud však vznikl inventarizační přebytek na hmotném majetku nezaúčtovaném do výnosů, pak je tento hmotný majetek podle zákona o dani z příjmů vyloučený z odpisování.

 

Pro úplnost je v praxi možná i varianta, kdy na podobných druzích majetku vznikly manko i přebytek současně. V takovém případě je možné manko a přebytek vzájemně účetně započíst pouze v případě, pokud k nim došlo v důsledku neúmyslné záměny podobných druhů, a dále pokud jsou ve stejné výši a vznikly ve stejném zdaňovacím období.

 

Kontrolní otázky:

1. Plátce DPH při inventarizaci skladu zjistí, že došlo ke ztrátě 8 kusů pneumatik evidovaných jako zboží v pořizovací ceně 1 250 Kč/ks bez DPH. Ztrátu nemůže plátce nijak doložit a na pneumatiky uplatnil plný nárok na odpočet daně. Jak bude v takovém případě řešeno manko z pohledu DPH?

 Nedoložená ztráta zboží podléhá vyrovnání odpočtu DPH. Odpočet bude vyrovnán v částce 2 100 Kč (8 * 1 250 * 21 %). Plátce uvede částku na ř. 45 daňového přiznání ve zdaňovacím období, kdy manko zjistil.

 

2. Pokud při inventarizaci zjistím přebytek na zboží, mohu ho zaúčtovat na účtové skupiny 13x/64x?

 Dle vyhlášky č. 2002/500 Sb. takto přebytek zaúčtovat lze, nicméně dle interpretace I-39 NÚR je vhodnější zaúčtování skrze snížení nákladů, tudíž 13x/54x.