V tomto příspěvku se vrátíme k podvodu na DPH – tentokrát se na něj podíváme z pohledu toho, co musí správce daně prokázat, aby mohl doměřit daň z titulu podvodu na DPH, respektive aby s takovým doměrkem obstál v soudním přezkumu.

O co v daném případě šlo? Správce daně doměřil daňovému subjektu daň z přidané hodnoty v důsledku neuznání nároku na odpočet daně za přijatá zdanitelná plnění, neboť podle správce daně tato plnění byla zasažena podvodem na DPH, o kterém daňový subjekt mohl a měl vědět.

Komoditou, která byla předmětem těchto plnění, byl letecký petrolej. Správce daně doměrek založil na zjištění, že pohonné hmoty byly obchodovány v řetězci společností, v němž se jedna z nich stala nekontaktní, přestala plnit daňové povinnosti a neuhradila stanovenou daň. České účty tohoto dodavatele byly zablokovány, tudíž daňový subjekt hradil faktury ve výši odpovídající základu daně přímo subdodavateli a DPH na slovenský účet svého dodavatele. Správce daně svou domněnku o daňovém podvodu založil i na tom, že společnost, která byla posléze nekontaktní, měla virtuální sídlo a několik let nezakládala účetní závěrky do sbírky listin. Závěr o nekontaktnosti společnosti správce daně učinil proto, že společnost sice podávala daňová přiznání ještě téměř rok po realizaci dodávek, ale neumožnila mu ověřit předmětné transakce a přestala hradit daňovou povinnost. Přitom nekontaktní se dodavatel stal až s odstupem téměř jednoho roku po ukončení dodávek, a to po změně vlastnické struktury. Stejně tak nelze podle správce daně pominout, že daňový subjekt v minulosti obchodoval s dodavateli, kteří nehradili své daňové povinnosti. Podle správce daně to vypovídá o jeho činnosti a dokresluje rizikovost oboru, ve kterém podniká. Daňový subjekt měl být obezřetný již jen proto, že dva z předchozích obchodních partnerů byli vyšetřováni pro trestný čin zkrácení daně. Odvolací orgán závěry prvostupňového správce daně potvrdil.

A jak věc posoudil po podané žalobě krajský soud? Ten rozhodnutí odvolacího orgánu zrušil, neboť shledal, že závěry daňových orgánů týkající se existence daňového podvodu při přeprodeji petroleje v identifikovaném řetězci jsou nedostatečné a nepřesvědčivé. Podle krajského soudu zjištěné skutečnosti, tak jak byly prezentovány v rozhodnutí daňových orgánů, nevedou nutně k závěru, že smyslem obchodování v řetězci bylo úmyslné neodvedení daně za účelem získání neoprávněné daňové výhody. Důkazní břemeno ohledně prokázání podvodu na dani nesou daňové orgány a v tomto řízení nebyla existence daňového podvodu prokázána. Správce daně se nezabýval řádně důvody, pro které nebyla uhrazena daň. Tyto důvody přitom měly objektivní charakter, neboť peněžní prostředky na účtu byly blokované, což svědčí naopak o tom, že účelem transakcí nebylo účelové neodvedení daně v rozporu se smyslem a systémem DPH.

Odvolací finanční ředitelství s rozsudkem krajského soudu nesouhlasilo a podalo kasační stížnost. Nejvyšší správní soud však dal za pravdu krajskému soudu a uvedl, že daňové orgány spolehlivě neprokázaly splnění první podmínky nutné pro odepření nároku na odpočet z důvodu zapojení do podvodného řetězce, tedy existenci samotného podvodu. Hlavním pochybením daňových orgánů bylo, že se spokojily se zjištěním o nezaplacení vlastní daňové povinnosti, kterou dodavatel daňového subjektu vykázal v daňových přiznáních a nevypořádaly se s tímto zjištěním ve všech souvislostech, které vyšly v průběhu řízení najevo. Pokud daňové orgány odvozovaly zasažení zkoumaných transakcí podvodem na DPH právě od toho, že dodavatel daňového subjektu přestal hradit daň, bylo na místě, aby bez výslovné iniciativy daňového subjektu prověřily vysvětlení bývalého jednatele dodavatele, proč společnost přestala hradit DPH, a aby případně zjišťovaly okolnosti zablokování českých účtů a souvislost tohoto opatření se zkoumanými transakcemi. Bylo na nich, aby přesvědčivě vysvětlily, že k ukončení úhrad daně došlo skutečně podvodně, nikoliv z důvodu prosté insolventnosti způsobené objektivní nemožností disponovat s penězi na účtu. Pouze existence chybějící daně nezakládá podvod. Nelze přistoupit na argumentaci daňových orgánů, že zablokování účtů svědčí samo o sobě o porušování zákona. Okolnosti osvědčující podvodný charakter zkoumaných transakcí si nelze domýšlet, ale je potřeba je prokázat.

Pokud jde o virtuální sídlo dodavatele, nezakládání účetních závěrek do sbírky listin či povahu trhu s pohonnými hmotami, podle Nejvyššího správního soudu se nejedná bez dalšího o natolik nestandardní okolnosti, které by svědčily o tom, že absence daně byla způsobena podvodným jednáním zacíleným na neoprávněné získání daňového zvýhodnění. Tím spíš za situace, kdy si daňové orgány neujasnily, co bylo důvodem neuhrazení daně ze strany dodavatele. Hovoří-li definice daňového podvodu o tom, že uskutečněné operace neodpovídají běžným obchodním podmínkám, musí mít nestandardnosti doprovázející zjištění, že došlo ke ztrátě na DPH, určitou kvalitu přesahující obecně známé jevy v obchodním styku. Nestandardnost tedy nelze dovozovat z prostého faktu, že je někdo na trhu nový, a to ani tehdy, pokud se jedná o řetězový obchod s rizikovou komoditou. Je třeba prokázat, že uskutečněné operace od počátku neodpovídaly běžným obchodním podmínkám.

Zkoumání otázky obezřetnosti daňového subjektu při navázání spolupráce s obchodními partnery, včetně zohlednění délky jejich bezproblémové spolupráce přichází na řadu teprve poté, kdy bude prokázána existence daňového podvodu. Tedy zkoumání těchto otázek přichází v úvahu až při posuzování druhé podmínky – zda daňový subjekt věděl, nebo vědět mohl a měl, že se svým jednáním účastní plnění, které je součástí podvodu na DPH, a při posuzování třetí podmínky – zda přijal veškerá opatření, která od něj mohla být rozumně vyžadována, aby zajistil, že jeho obchodní aktivity nepovedou k účasti na podvodu. Nejvyšší správní soud uzavřel, že v posuzované věci nebyla spolehlivě prokázána existence okolností, svědčících o podvodu na dani, respektive prokazujících podvodný charakter jednání subjektů v řetězci zacílený na vylákání neoprávněné výhody.

 

Kontrolní otázky:

1. Jak judikatura vymezila podmínky nutné k prokázání daňového podvodu?

Z rozhodnutí soudů lze vysledovat tři podmínky:

• za prvé: existence daňového podvodu – to znamená, že v řetězci je chybějící daň, a že byla způsobena podvodným jednáním zaměřeným na neoprávněné získání daňového zvýhodnění,
• za druhé: objektivní okolnosti – že daňový subjekt věděl nebo vědět mohl a měl, že se svým jednáním účastní plnění, které je součástí podvodu na DPH,
• za třetí dobrá víra – zda daňový subjekt přijal veškerá opatření, která od něj mohla být rozumně vyžadována, aby zajistil, že jeho obchodní aktivity nepovedou k účasti na podvodu na DPH.

2. Jak se posuzuje důkazní břemeno v daňovém řízení při posuzování podvodu na DPH?

Důkazní břemeno tíží správce daně, tedy správce daně je povinen prokázat v prvé řadě, že došlo k podvodu na DPH. V opačném případě by správce daně neměl odmítat nárok na odpočet DPH v důsledku účasti na podvodu.