Myslím, že ten, kdo kdysi dostal nápad implementovat do českého zákona o DPH možnost vracet daň z pohledávek za dlužníky v insolvenci, musí sám nevěřícně koukat, co vše způsobil. Tehdy se psal rok 2009 a mnozí měli dojem, jak vstřícný umí stát být. Jak se však postupně začalo ukazovat, bylo tomu vlastně naopak. Zákon obsahoval tolik restrikcí, že spíše nárok na vrácení daně (poslušně odevzdané státu z pohledávek, které nebyly uhrazeny) neumožňoval, než aby ho efektivně přiznával.

 

Směrnice o DPH ukládá povinnost snížit základ DPH, a tudíž částku DPH, pokaždé, když osoba povinná k dani neobdrží po uzavření transakce část nebo celé protiplnění. Pokaždé! Ne jenom občas, a jak se to zrovna státu hodí. To je výrazem základní zásady směrnice o DPH, podle níž je základ daně tvořen skutečně přijatou úhradou a jejímž důsledkem je, že finanční úřad nemůže vybrat částku DPH neodpovídající tomu, co obdržela osoba povinná k dani. Ovšem současně směrnice o DPH stanoví, že se členské státy mohou odchýlit od povinnosti snížit základ DPH, jestliže je pravděpodobné, že v dohledné době bude pohledávka uhrazena.

 

To si český zákonodárce vysvětlil po svém. Zavedl sice možnost opravy, ale limitoval právo na snížení DPH u nedobytných pohledávek například podmínkou, že dlužník se nachází v insolvenčním řízení. Nebo že dlužník i věřitel byli v době vzniku pohledávky a stále jsou plátci DPH. Tyto podmínky byly naštěstí už jasně odmítnuty Soudním dvorem Evropské unie jako zásadně odporující tomu, co o povinnosti snížení základu daně tvrdí DPH směrnice.

 

A co podmínka, že pohledávka vznikla šest měsíců před rozhodnutím soudu o úpadku? Pamatujete si ještě na doby, kdy české soudy řešily, zda to adresuje pohledávky starší než šest měsíců, anebo mladší než šest měsíců? Prozradím vám jednu důležitou věc: je to úplně jedno! Nejnovější rozhodnutí Soudního dvora z poloviny listopadu 2021 v případu C-398/20 Elvospol takové omezení jasně označilo za odporující DPH směrnici. Soudní dvůr se výslovně ohradil proti názoru delegace zastupující u soudního řízení Českou republiku, že implementovat tuto podmínku do českého zákona o DPH umožnil článek 273 DPH směrnice. Podle něj členské státy mohou ukládat povinnosti, které považují za nezbytné ke správnému výběru DPH a k předcházení daňovým únikům. Dle Soudního dvora však právě takové opatření dělící pohledávky na mladší a starší šesti měsíců směřuje k nesprávnému výběru DPH. Současně je dle soudu nepřiměřené automaticky spojovat okamžik vzniku pohledávky s otázkou boje proti daňovým únikům.

 

Faktem je, že podmínka „šesti měsíců“ byla ze zákona o DPH českým zákonodárcem vyškrtnuta už (nebo spíše bych měl vlastně říct: až!) v roce 2019. Nicméně český zákon o DPH je nadále špatně napsán. Je prošpikován mnoha testy, které je potřeba splnit a které přitom těžko obstojí v perspektivě DPH směrnice. Vadí například kapitálová propojenost dlužníka s věřitelem. Vadí to, že věřitel a dlužník jsou ve sdružení (respektive společnosti) bez právní subjektivity. Vadí, pokud se dlužník nenachází v insolvenci, nebo v exekuci. Záleží na tom, kdy věřitel přihlásil svoji pohledávku po rozhodnutí soudu o úpadku a kdy byla tato pohledávka tzv. zjištěna. Vadí, že k takovému zjištění dojde až po třech letech ode dne uskuteční zdanitelného plnění. Ano, z pohledu DPH směrnice vskutku bizarní podmínky.

 

Je smutné, že ještě i v roce 2021 se musí plátci dovolávat přímého účinku DPH směrnice a všechny ty křiklavé vady českého zákona o DPH relativně složitě překonávat. Zákon o DPH už měl být novelizován dávno. Tak snad příští novela přinese pozitivní změny. Proslýchá se, že změny by mohla přinést novela plánovaná na rok 2023. Holt musíme ještě ten jeden rok vydržet.

 

 

Kontrolní otázky:

1. Umožňuje zákon o DPH opravit daň u nedobytných pohledávek, nebo je nutné použít přímého účinku DPH směrnice?

Umožňuje, ale jen do určité míry. Klade takové podmínky, které nejsou vždy splněny a přitom DPH Směrnice by opravit daň umožnila. Někdy je tak nutné přímý účinek DPH směrnice využít.

 

2. Co patří mezi podmínky, které jdou nad rámec DPH směrnice?

Takřka jakákoli omezení, která plátci znemožňují opravit daň z pohledávky, která zůstala definitivně neuhrazenou, nebo u níž je úhrada prakticky již vyloučena. Například to, že dlužník i věřitel byli v době vzniku pohledávky a stále jsou plátci DPH.

 

3. Podmínku šesti měsíců v zákoně o DPH máme dodnes?

Již ne. Byla obsahem § 44 zákona o DPH, ale nová úprava dle § 46 a následujících ustanovení zákona o DPH ji nezmiňuje. Komentáře Soudního dvora tak adresují již neplatné znění zákona o DPH. Nicméně jsou v principu nadčasové a lze jimi dokládat nelegitimnost ostatních podmínek, které nová úprava dle § 46 a následujících ustanovení zákona o DPH obsahuje.