Nárok na odpočet DPH a prekluzivní lhůta tří let dle zákona o DPH
V dnešním díle si představíme hned dvě rozhodnutí Soudního dvora Evropské unie, ve kterých byla částečně vyjasněna pravidla běhu prekluzivní lhůty pro uplatnění odpočtu daně. V obou Soudní dvůr okomentoval okamžik, kdy je tuto lhůtu možné považovat za definitivně uběhlou, nebo zda ji lze nějak prolomit. Případy je vhodné popsat společně, přestože každý z nich je svébytný.
Nejprve ale pohled českého zákona o DPH. Pokud jde o začátek běhu lhůty, k tomu zákon určuje, že nárok na odpočet daně vzniká plátci okamžikem, kdy nastaly skutečnosti zakládající povinnost tuto daň přiznat. To je v principu datum uskutečnění zdanitelného plnění poskytovaného dodavatelem. Od tohoto momentu se odvíjí tříletá prekluzivní lhůta, v rámci níž je možné vzniklý nárok na odpočet daně uplatnit. Po uplynutí této lhůty nárok na odpočet daně definitivně zaniká. Existují specifické výjimky, jako například plnění podléhající režimu přenesení daňové povinnosti, které si ovšem nebudeme blíže popisovat. Soustřeďme se dále na to, jak Soudní dvůr obecný pohled zákona o DPH od základů mění.
Tak zaprvé je to případ C-8/17 Biosafe. Jakkoli dle Soudního dvora nárok na odpočet daně vzniká dle unijního práva již okamžikem vzniku daňové povinnosti (což přesně odpovídá úpravě dle zákona o DPH), uplatnění uvedeného nároku je v souladu s evropským právem možné až od okamžiku doručení daňového dokladu příjemci plnění. To na úpravu českého zákona o DPH naráží, protože upírá nárok na odpočet daně, pokud již uplynuly tři roky od data uskutečnění zdanitelného plnění, ale daňový doklad dorazil do dispozice příjemce plnění až posléze. To je možná na první pohled nestandardní případ, ale v praxi, která je plná rozporů a neshod mezi obchodními partnery, není zdržení tří let v doručení řádného daňového dokladu nijak mimořádné.
Rozhodnutí Soudního dvora tak technicky umí posunout okamžik, kdy se rozbíhá tříletá prekluzivní lhůta dle českého zákona o DPH. Při troše snahy lze dovodit, že je tak efektivně posunut i její konec. Ovšem pozor na to, že Soudní dvůr svůj názor omezil jen na situace, které nejsou zatíženy podvodem, zneužitím práva či nedostatkem péče řádného hospodáře. A také na to, že evropská směrnice o DPH obsahuje ještě další pravidlo, které umožňuje členským státům prekluzivní lhůtu vůbec nezavést a umožňovat uplatňování odpočtu daně pouze a jen ve zdaňovacím období, kdy jej je možné uplatnit poprvé. To může praktické využití judikátu C-8/17 Biosafe v českém prostředí velmi omezit.
Zcela aktuálním případem Soudního dvora, který separátně posuzuje poslední okamžik možného uplatnění nároku na odpočet daně, je rozhodnutí věci C-194/21 X versus Staatssecretaris vydané v červenci 2022. Tento případ se týkal snahy nizozemského podnikatele o uplatnění odpočtu daně po uplynutí prekluzivní lhůty. Ten se zjevně sérií vlastních ukvapených rozhodnutí dostal do situace, kdy při nákupu pozemků neuplatnil odpočet DPH, ale po dalších osmi letech své rozhodnutí potřeboval přehodnotit a k nároku na odpočet daně se dostat. To nizozemská prekluzivní lhůta nedovolovala. Vymyslel tedy, že by formou opravy odpočtu daně tuto lhůtu prolomil, možná přesněji řečeno obešel. Soudní dvůr však na jeho lest neskočil. Judikoval, že mechanismus opravy odpočtu daně se nemá použít, pokud osoba neuplatnila nárok na odpočet DPH a tohoto nároku pozbyla z důvodu uplynutí prekluzivní lhůty. Takže tudy cesta nevede.
Shrnuto: prekluzivní lhůta, pokud ji členský stát zavede, má začít běžet až dnem přijetí daňového dokladu a má běžet tolik měsíců či let, kolik si členský stát zvolil. Poté je pozdě na jakékoli snahy o jeho uplatnění. Je samozřejmě otázkou, do jaké míry se česká legislativa odchyluje a do jaké míry ji lze vyložit souladně s evropskými pravidly. To bude oříšek, který budou muset ještě rozlousknout české soudy.
Kontrolní otázky:
- Je pravidlo českého zákona o DPH, že prekluzivní lhůta pro uplatnění odpočtu daně začíná běžet okamžikem data uskutečnění zdanitelného plnění, v souladu s evropským právem?
Možná jste odpověděli, že ne. Ale ve skutečnosti toto možné je! Problém je v nastavení jejího konce. A v tom zákon o DPH selhává, když nereflektuje den doručení daňového dokladu.
- Je tříletá prekluzivní lhůta dle českého zákona o DPH krátká, nebo je dostatečně dlouhá z pohledu evropských pravidel?
Krátká podle všeho není. Členské státy mohou zavést například i šestiměsíční lhůtu a stále bude dostatečně dlouhá. Problém však setrvává tentýž: lhůta může být dle zákona ukončena dříve, než je doručen daňový doklad.
- Pokud obdrží plátce daňový doklad po uplynutí tří let od data uskutečněného zdanitelného plnění, má reálnou šanci na odpočet daně?
Má. Ale neměl by otálet a měl by jej uplatnit bezodkladně.