Když daňový subjekt navrhne správci daně při daňové kontrole provedení důkazů v režimu utajovaných informací, jak se má zachovat správce daně? Má, či musí důkazy provést, anebo nikoli? Nejen tuto otázku řešil Nejvyšší správní soud v rozsudku, jehož komentář Vám přinášíme v následujícím podcastu.

Hmotně právně se případ týkal doměrku na dani z příjmů právnických osob, konkrétně prokazování daňově účinných nákladů. Správce daně daňovému subjektu doměřil daň z příjmů právnických osob z důvodu neunesení důkazního břemene, neboť daňový subjekt podle správce daně neprokázal, že byly vynaloženy v souladu s § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Jednalo se o náklady, které byly vynaloženy vůči společnostem, jež se podílely na dodávce bezpečnostních systémů pro slovenského odběratele. Konečným uživatelem těchto systémů je vojenská zpravodajská služba Slovenské republiky. Veškeré dodávky a s nimi související komunikace byly uskutečňovány v režimu utajení citlivých informací. Podmínkou jejich uskutečnění byla bezpečnostní prověrka daňového subjektu, který disponoval osvědčením od Národního bezpečnostního úřadu. Daňový subjekt tak měl omezené možnosti při poskytování informací správci daně, který bezpečnostní prověrku neměl. Daňový subjekt na tuto skutečnost správce daně opakovaně upozorňoval s tím, že by správce daně měl postupovat podle zákona č. 412/2005 Sb., o ochraně utajovaných informací. Správce daně však i přes předložení maxima možných informací a podkladů stále vyžadoval poskytnutí dalších. Pokud by daňový subjekt správci daně vyhověl, porušil by svou povinnost k ochraně utajovaných informací. Správce daně podle zákona o ochraně utajovaných informací nehodlal postupovat a následně z neprovedení důkazů vyvodil pro daňový subjekt negativní závěry.

Hlavním argumentem správce daně, proč tyto důkazy neprovedl v režimu utajovaných informací, bylo porušení zásady procesní rovnosti podle § 6 odst. 1 daňového řádu. Dále uvedl, že daňový řád dokazování prostřednictvím utajovaných informací neupravuje. Pokud důkazní břemeno přešlo na daňový subjekt, bylo na něm, aby jej unesl a volil tomu odpovídající prostředky, které režimu utajení nepodléhají.

Jak věc hodnotily soudy? Již Městský soud v Praze dal daňovému subjektu za pravdu, tedy že daňový subjekt nemohl „jen tak“ poskytnout důkazní prostředky, týkající se daňově uznatelných výdajů správci daně, který neměl bezpečnostní prověrku podle zákona o utajovaných informacích. Podle soudu neobstojí argument Odvolacího finančního ředitelství, že je správce daně vázán mlčenlivostí, neboť tato povinnost je obecná a dopadá prakticky na všechny informace, které se úřední osoby při správě daní dozví. Na informace, které podléhají zákonu o utajovaných informacích, je třeba pohlížet přísněji.

Daňový řád neupravuje, jak nakládat s utajovanými informacemi. Podle městského soudu měly daňové orgány v řízení postupovat podle zákona o ochraně utajovaných informací, aby nedošlo k neoprávněnému nakládání s nimi. Např. mohly činit kroky k tomu, aby svědci, příp. daňový subjekt byl zproštěn mlčenlivosti ve vztahu k utajovaným informacím. V dané situaci nemůže obstát názor Odvolacího finančního ředitelství, že daňový subjekt neunesl své důkazní břemeno.

Nejvyšší správní soud se v tomto ohledu ztotožnil se závěry městského soudu a dále uvádí, že podle § 93 odst. 1 daňového řádu lze jako důkazních prostředků užít všech podkladů, jimž lze zjistit skutečný stav věci. Z dokazování tedy nejsou vyloučeny důkazní prostředky v režimu utajovaných informací. Nepostačuje, že zákonodárce v daňovém řádu výslovně neupravil tento způsob dokazování, ale postačuje, že tento způsob dokazování nevyloučil.

Dokazování v daňovém řízení v režimu utajovaných informací není v rozporu s principem procesní rovnosti, přičemž daňové orgány jsou povinny zajistit, aby v budoucnu měly tuto možnost všechny daňové subjekty, které za splnění dalších zákonných podmínek takové relevantní důkazy nabídnou.

Jisté praktické „nepohodlí“ či vybočení z dosud zavedené praxe nemůže představovat překážku pro realizaci procesních práv daňového subjektu na předkládání všech relevantních a zákonných důkazních prostředků na svoji obranu. Vzhledem k chybějící právní úpravě v daňovém řádu by daňové orgány měly postupovat podle zákona o ochraně utajovaných informací, případně dále užít analogii ze správního řádu, který upravuje zvláštní procesní okolnosti při nakládání s utajovanými informacemi.

 

Kontrolní otázky:

1. Mají daňové orgány umožnit daňovému subjektu provedení navržených důkazů, obsahujících utajované informace, či je takový důkaz nepřípustný?

Ano, mají. Nejedná se o nepřípustný důkaz.

 

2. Může daňový subjekt unést důkazní břemeno pouze navržením takových informací, které utajované informace neobsahují?

Ne, daňový subjekt je oprávněn navrhnout i provedení důkazních prostředků, které utajované informace obsahují.