V tomto příspěvku si shrneme závěry rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 24. února 2023, číslo jednací 3 Afs 14/2021-63 o tom, jak správce daně a soudy posoudily situaci, kdy se v obchodním řetězci stal podvod na DPH a daňový subjekt tvrdil, že o tom nevěděl, avšak podle správce daně vědět měl.

O co v daném případě šlo? Správce daně doměřil daňovému subjektu daň z přidané hodnoty za 18 zdaňovacích období v letech 2011 a 2012. Důvodem doměrku bylo podle správce daně zjištění, že některé z obchodních transakcí, kterých se daňový subjekt účastnil, byly zasaženy podvodem na DPH, o němž daňový subjekt věděl nebo vědět mohl. Z těchto transakcí daňovému subjektu nebyl uznán odpočet DPH. Mohl však daňový subjekt o těchto podvodech skutečně vědět? Aneb je vůbec možné se vyhnout doměrku daně z důvodu účasti na podvodu DPH, když dle judikatury stačí zapojení ve formě nevědomé nedbalosti?

V tomto konkrétním případě správce daně uvedl, že daňový subjekt figuroval ve dvou různých řetězcích, které byly zasaženy podvodem na DPH. První se týkal reklamy na závodních vozidlech a druhý reklamy na sportovních stadionech. Daňový subjekt byl vždy posledním článkem řetězce a faktury svým dodavatelům řádně uhradil včetně DPH, z čehož si následně v daňovém přiznání nárokoval odpočet daně.

Správce daně došel k závěru, že daňový subjekt nemá nárok na odpočet z těchto přijatých faktur, protože v řetězci před ním byl spáchán podvod na DPH. Daňový subjekt argumentoval mimo jiné tím, že za situace, kdy přímý dodavatel daňového subjektu byl pro správce daně kontaktní, řádně přiznával plnění poskytnutá ve prospěch daňového subjektu, hradil své daňové povinnosti a závazky vůči dodavatelům reklamy, reklamu realizoval a daňovému subjektu realizaci dokládal. Daňový subjekt nemohl vědět, že je v „nějakém“ řetězci spáchán údajný podvod na dani.

Krajský soud i Nejvyšší správní soud se postavily na stranu správce daně, a to z následujících důvodů. Podle správce daně o zaviněné účasti daňového subjektu na podvodných obchodech svědčí: Podpis smluv, kde daňový subjekt vyslovil souhlas s poskytnutím služeb od subdodavatelů, aniž by je znal či o nich cokoli zjišťoval. Jednatel daňového subjektu uzavřel smlouvy s cenou, která mnohonásobně převyšovala cenu obvyklou. Dodavatel daňového subjektu v době uzavření smluv nezveřejňoval účetní závěrky ve Sbírce listin, měl virtuální sídlo a jako plátce DPH se registroval těsně před uzavřením předmětných smluv. Daňový subjekt vůbec nezjišťoval nabídky poptávaných služeb od jiných společností a vysoká cena nebyla odůvodněna. Ve smlouvách byl rozsah reklamního plnění specifikován zcela obecně. Smlouvy byly fakticky totožné a cena činila ve všech případech 490 tis. Kč, v jedné smlouvě cena činila jeden milion korun, aniž by bylo zřejmé proč; obvyklá cena podle správce daně byla údajně 40 tisíc korun. Ve výpovědích jednatelů dodavatele a daňového subjektu existovaly rozpory ohledně místa podpisu smluv.

K tomu Nejvyšší správní soud uvádí, že: „za stěžejní okolnosti svědčící minimálně o nedbalostní účasti daňového subjektu na předmětných řetězcích je třeba označit extrémní rozdíl sjednaných cen plnění proti cenám obvyklým." Dále uvádí: „že daňový subjekt naprosto nedodržel potřebnou podnikatelskou obezřetnost a neprojevil žádnou snahu ujistit se, že se přijetím plnění nebude podílet na daňovém úniku. Naopak to, že některé společnosti, u kterých byla identifikována chybějící daň, byly řízeny prostřednictvím tzv. bílých koní, považoval soud pouze za jednu z okolností svědčících o tom, že řetězec byl zatížen podvodem na DPH, nikoli za okolnost svědčící závěru, že daňový subjekt mohl a měl vědět o své účasti na podvodném jednání.“

Nejvyšší správní soud v odůvodnění rozsudku dále poukázal i na to, že: „ani prokázání existence daňového podvodu neopravňuje správce daně nepřiznat uplatněný nárok na odpočet daně, pokud o svém zapojení v podvodném řetězci daňový subjekt nevěděl nebo nemohl vědět. Zásady neutrality DPH a právní jistoty se však nemůže dovolávat osoba, která se, byť i jen ve formě nevědomé nedbalosti podílela na daňovém úniku. Za tím účelem byl vytvořen vědomostní test, jehož struktura poskytuje záruku ochrany poctivých podnikatelů, kteří se i přes veškerou svoji obezřetnost mohou stát součástí transakcí zasažených podvodem na dani z přidané hodnoty.“

Podvodný řetězec posuzuje správce daně jako celek a není potřeba, aby konkretizoval na jakém článku řetězce se daňový subjekt nacházel – zda jako missing trader, buffer nebo broker. Při provádění vědomostního testu je třeba postupovat výhradně ve vztahu ke konkrétnímu daňovému subjektu a je třeba posuzovat pouze ty skutečnosti a okolnosti, které daňový subjekt mohl či měl vědět nebo mohl něco učinit pro to, aby se podvodu vyhnul.

Nejvyšší správní soud dále odkázal na rozsudek Soudního dvora Evropské unie ve věci C-596/21 Finanzamt M ze dne 4. 11. 2022, podle nějž pokud se prokáže, že osoba povinná k dani věděla nebo měla vědět, že pořízením určitého zboží či služeb se účastní plnění zasaženého únikem na DPH, účastní se tohoto úniku, i když z něj sama nemá žádný prospěch. Takové osobě musí být nárok na odpočet daně odepřen.

To, že daňový subjekt svým přímým dodavatelům nárokovanou daň uhradil, respektive to, zda mu mohla z jeho účasti na daňovém podvodu vzniknout výhoda, není pro odepření nároku na odpočet DPH relevantní. Podstatné je, že Krajský soud dovodil jeho – přinejmenším nedbalostní – účast na daňovém podvodu.

 

Kontrolní otázky:

1. Musí správce daně při doměrku DPH z titulu daňového podvodu prokázat, kterým článkem řetězce a jak konkrétně byl podvod spáchán?

Podle dostupné judikatury nikoli. Není povinností správce daně prokázat, kterým článkem řetězce a jakým konkrétním způsobem byl podvod spáchán, musí být však postaveno na jisto, v jakých skutkových okolnostech podvod spočívá.

 

2. Pokud daňový subjekt o svém zapojení v podvodu na DPH nevěděl nebo nemohl vědět, může mu správce daně nepřiznat uplatněný nárok na odpočet daně?

Ne, pokud daňový subjekt o podvodu na DPH nevěděl nebo nemohl vědět, není to důvodem pro odepření nároku na odpočet z přijatých plnění. Avšak judikatura dovodila, že pro odepření nároku na odpočet v případě podvodu na DPH stačí zapojení daňového subjektu ve formě tak zvané nevědomé nedbalosti.